La regulación del I.V.A. español sobre las operaciones inmobiliarias es realmente compleja. A menudo las partes que intervienen en los negocios de índole inmobiliaria desconocen cual es el tipo de I.V.A. correcto, o si bien dichas operaciones están realmente sujetas al impuesto. Esto afecta a un gran abanico de operaciones, desde la compra-venta, la construcción y rehabilitación, hasta el arrendamiento de inmuebles.

A continuación intentaremos echar luz sobre dicha normativa, planteando algunas de las operaciones que más habitualmente tienen lugar con bienes inmuebles, aclarando la situación de dicha operación respecto al I.V.A.

Se aplicará el tipo del 7% (o el 4% si se trata de VPO de régimen especial o de promoción pública) a las entregas de edificios o parte de los mismos aptos para su utilización como viviendas, con independencia de la finalidad a que se destinen (p.ej. despacho profesional).
También se aplicará el tipo del 7% en las entregas de garajes (máximo dos por viviendas), y anexos (sótanos, buhardillas o trasteros, escaleras, porterías, ascensores, corredores, cubiertas, canalizaciones, servidumbres, etc.), siempre y cuando se transmitan conjuntamente a la vivienda, esto es, en el mismo acto y fecha de la entrega de la misma, aun cuando se documente en contrato privado distinto.
Los garajes y anexos han de estar situados en el mismo edificio a la vivienda. La entrega de viviendas unifamiliares con sus terrenos accesorios realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicios de su actividad, tributarán al 7% siempre y cuando estos no superen los 5.000 metros cuadrados; el exceso tributará al régimen general (16%). Así mismo se aplicará el 7% a la entrega de casas prefabricadas.

Tributarán al tipo del IVA del 16% las entregas de locales de negocio, las edificaciones objeto de demolición para construir nuevas promociones urbanísticas, los inmuebles en construcción integrados por el solar y la estructura de hormigón; las entregas de edificios en curso de construcción, la importación de los elementos componentes desmontados de viviendas de madera.

En resumen : 

ENTREGA DE VIVIENDAS: 

- Terminadas entregadas por particular, sujeta a Impuesto Transmisiones 
   Patrimoniales (I.T.P.) al tipo impositivo del 7%.
- Terminadas entregadas por promotor (1ª. entrega), I.V.A. al 7%
- Terminadas entregadas por promotor (2ª. entrega), I.T.P. al 7%
- Entregadas por Sujeto pasivo y en construcción, I.V.A. al 16%.
- Entregas por S.P. para rehabilitación, I.V.A. al 16%.
- Entregas por S.P. para demolición y reconstrucción, I.V.A. al 16%.
- Entrega por S.P. para uso distinto a vivienda (p.e. despacho), I.V.A. al 7%.

Más adelante especificamos que se entiende por primera y segunda entrega.
A efectos del IVA también se considera promotor al que realiza la promoción para su uso privado, o quien promueva una sola edificación, aunque no realice otra actividad sujeta a IVA.
Como Sujeto pasivo ( S.P.) del impuesto se entiende al obligado a repercutir IVA en las operaciones que realiza, y más concretamente el promotor, empresario o sociedad mercantil.

Tributan al 7% las ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, que tengan por objeto la construcción o rehabilitación (caso en el que el coste de las obras es superior al 25% del precio de adquisición si esta se hubiese efectuado en los dos años anteriores a la rehabilitación, o del verdadero valor en otro caso) de edificaciones o partes de las mismas, destinadas principalmente a viviendas (esto es, las edificaciones en las que al menos el 50% de la superficie se destina a esta utilización), incluidos los locales, anexos, garajes, instalaciones y servicios complementarios situados en ellas, que sean consecuencia de contratos formalizados directamente , sea de forma oral o escrita, entre el promotor (quién construye o encarga la construcción del edificio) y el contratista (el promotor puede concertar la total construcción a uno o varios contratistas-constructores).

Se entiende por Rehabilitación: el coste de las obras es superior al 25% del precio de adquisición si esta se hubiese efectuado en los dos años anteriores a la rehabilitación, o del verdadero valor en otro caso. No se considera rehabilitación el caso de reparaciones aisladas efectuadas a lo largo de los años, aunque el importe conjunto de todas exceda de ese 25%.

También tributan al 7%: la construcción de garajes complementarios a estas edificaciones cuando sean consecuencia de contratos formalizados directamente entre las comunidades de propietarios y el contratista, siempre que se construyan en terrenos o locales comunes de dichas comunidades. El número de plazas por propietario no excederá de dos. Estos garajes disfrutarán de la tributación al 7% aunque se construyan después de terminada la construcción de las viviendas.
Tributarán al 7% las ventas con instalación de armarios de cocina y de baño y de armarios empotrados para las edificaciones cuya construcción tribute al 7%, es decir, que sean realizadas como consecuencia de contratos firmados con el promotor de la construcción o rehabilitación de dichas edificaciones.
Las ejecuciones de obras de instalaciones de tipo eléctricas, ascensores, carpintería, etc., tributarán al 7% si se realizan durante la fase de construcción o rehabilitación del edificio. Las obras de mejora posteriores tributarán al tipo del 16%.
Las ejecuciones de obra para la subsanación de vicios o defectos ocultos de una construcción con graves deficiencias tributan al tipo reducido ( 7% ) solo cuando sean concertadas directamente entre el promotor y el contratista.

CUANDO SE CONSIDERA PRIMERA O SEGUNDA ENTREGA DEL PROMOTOR:

Este concepto es importante, ya que primera entrega supone que la operación está sujeta a IVA (7% para vivienda y 16% para resto de edificaciones), y segunda entrega supone sujeción a I.T.P. (7%).

- Entrega de edificaciones desocupadas: primera entrega, por tanto sujeta a I.V.A.
- Edificaciones ocupadas por el promotor y entregadas antes de dos años de uso 
  ininterrumpido: primera entrega.
- Edificaciones ocupadas por el promotor y entregadas después de dos años de 
  uso ininterrumpido: segunda entrega.
- Edificaciones ocupadas por el usufructuario, y entregadas antes de dos años: 
  primera entrega.
- Edificaciones ocupadas por el usufructuario, y entregadas después de dos años
  de uso al propio usufructuario: primera entrega.
- Edificaciones ocupadas por usufructuario y entregadas después de dos años de
  uso ininterrumpido a terceros: segunda entrega.
- Edificación arrendada sin opción de compra, entregada al arrendatario antes de
  dos años de uso ininterrumpido: primera entrega.
- Edificación arrendada sin opción de compra, entregada al arrendatario después
  de dos años de uso ininterrumpido: primera entrega.
- Edificación arrendada sin opción de compra, entregada a terceros después de
  dos años de uso ininterrumpido: segunda entrega. 
 
ENTREGA DE TERRENOS:

- Realizadas por particulares, I.T.P. al 7%.
- Edificables, realizadas por empresarios o por sociedad mercantil, I.V.A. al 16%.
- No edificables, realizadas por empresarios o por sociedad mercantil, I.T.P. al 7%.
- No edificables pero urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el     
  promotor de la urbanización, I.V.A. al 16%. Se trata de urbanizaciones ilegales  
  sobre suelo no urbanizable según artículos 16 y 18 de la Ley General del suelo, e 
  incluso de urbanizaciones efectuadas con autorización que permitirá que el suelo 
  pase a ser edificable.
- En las Juntas de Compensación tanto la entrega de terrenos como la adjudicación 
   tras la labor urbanística están exentos de I.V.A. 

Son terrenos edificables los siguientes: 
- Solares (suelo urbano según normas del plan).
- Terrenos que no siendo solares puedan edificarse por tener licencia municipal.

Son terrenos no edificables los siguientes:
- El terreno rústico, parques, jardines públicos y viales públicos.
- Los urbanos que no sean solares y no tienen licencia que permita su construcción.

También estarán sujetos a IVA del 16% las entregas de terrenos no edificables en los cuales se hallen enclavados edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de esas edificaciones están sujetas y no exentas del impuesto. Esta regla no se aplica cuando sobre los terrenos no edificables solo se encuentren enclavados construcciones de carácter agrario o construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas.

Terminada la edificación, el suelo sigue el régimen de las edificaciones. Y, a la inversa, la entrega de edificaciones aún no concluidas sigue el régimen del suelo.

Como ya se ha dicho anteriormente, en el caso de viviendas unifamiliares, los terrenos accesorios no pueden exceder de 5.000 m2; el exceso tributará en su propio régimen (en estos 5.000 m2 no se incluyen aquellos que ocupa la casa).

ENTREGA DE GARAGES Y TRASTEROS:

- Transmitidos por particular, I.T.P. al 7%.
- Transmitidas por S.P. al margen de una vivienda, I.V.A. al 16%.
- Transmitidas por S.P. conjuntamente con una vivienda, I.V.A. al 7%.

Ya se ha indicado que el número máximo de garajes y anexos a transmitir con vivienda al tipo reducido del 7% es de dos.

ENTREGA DE OTROS INMUEBLES:

- Locales comerciales, I.V.A. del 16%.
- Casas prefabricadas, I.V.A. del 7%.
- Entrega de elementos de una vivienda desmontada, I.V.A. del 16%.


ENTREGA DE EDIFICACIONES POR EMPRESAS DE LEASING (E.L.):

- Entrega efectuada por particular a la Empresa de Leasing .L.: I.T.P.
- Entrega efectuada por empresario a E.L. en 1ª. entrega: I.V.A.
- Entrega efectuada por empresario a E.L. en 2ª. Entrega: Ni I.V.A. ni I.T.P.
- Entrega efectuada por E.L.: I.V.A.


EJECUCIONES DE OBRA PARA VIVIENDA:

- Construcción de la vivienda, I.V.A. del 7%.
- Construcción de edificios en que más del 50% de superficie sea para viviendas, 
   I.V.A. del 7%
- Ampliación de vivienda, I.V.A. del 7%.No son ampliación, cerramiento de terraza.
- Operaciones entre constructor y promotor durante construcción, I.V.A. del 7%.
- Operaciones entre constructor y promotor terminada la construcción, I.V.A. del   
   16%.


A efectos del IVA, tienen la consideración de empresarios o profesionales quienes efectúen la promoción de edificaciones destinadas a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
Por tanto, la promoción de su propia vivienda no convierte al promotor en empresario o profesional a efectos del IVA.
Al no realizar una actividad sujeta a IVA, por no llevarla a cabo un empresario o profesional, el promotor no tendrá derecho a la deducción del IVA soportado.
Por otra parte, las ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción de edificaciones destinadas principalmente a viviendas, soportan el tipo reducido del 7% de IVA.
En consecuencia, el particular que promueve la construcción de la vivienda es promotor, aunque, como hemos señalado anteriormente, no es empresario o profesional a efectos del IVA. Luego, las facturas que reciba del constructor serán con una repercusión del 7%, mientras que la compra por dicho promotor a proveedores de materiales para la construcción de la vivienda serán con una repercusión del 16%. Si los materiales los comprara el constructor contratado por el particular, la factura que recibiría éste sería con una repercusión del 7%. Luego es aconsejable que todos los materiales sean adquiridos por el constructor y repercutidos al promotor al tipo impositivo del 7 %.

EJECUCIONES DE OBRA PARA NO VIVIENDAS: I.V.A. al 16%.


SERVICIOS RELACIONADOS CON LA CONSTRUCCIÓN:

- Honorarios de arquitectos, I.V.A. del 16%.
- Suministro de materiales de obra sin instalación o colocación, I.V.A. del 16%.
- La descarga de materias primas y transporte de hormigón.
- Venta con instalación de materiales en edificio para viviendas, I.V.A. del 7%. (1)
- Instalación sin venta de materiales, I.V.A. del 16%.
- Venta e instalación de muebles de cocina, I.V.A. del 16%.Posterior a la adquisición
  de la vivienda.
- Servicios de control de calidad, I.V.A. del 16%.

(1) Instalación de carpintería, fontanería, electricidad, etc.

OBRAS DE REFORMA:

Tributan al 7% las ejecuciones de obra de albañilería (no a fontanería, pintura, electricidad, carpintería, etc, que tributan al 16 %) en las que se cumplan los siguientes requisitos:
- que se refieran a viviendas utilizadas por personas físicas que no actúen como 
   empresarios o profesionales, o que se presten a comunidades de propietarios.
- que la construcción o rehabilitación de la vivienda a la que se refieren las obras 
  hayan concluido al menos dos años antes del inicio de estas últimas, habiendo sido 
  usada en estos dos años.
- Que la persona que realice las obras no aporte materiales o que si los aporta, su 
  coste no exceda del 20% de la base imponible de la operación.

La acreditación de estos requisitos los realizará el destinatario de las obras mediante una declaración suscrita bajo su responsabilidad len las que se haga constar las circunstancias que permiten aplicar el tipo del 7%. (Es muy significativo el que se disponga de proyecto de Arquitecto o Aparejador).

La compra de materiales para construcción los adquiere siempre el constructor con IVA al 16 %.
El constructor cuando lo aplica en facturas junto con la edificación o el montaje repercutirá al promotor al 7 % en intervenciones de construcción o rehabilitación de viviendas.

Almacenistas o empresas de venta de material de construcción repercuten siempre al 16 % de IVA , salvo que se realicen ventas con su montaje incluido ( ejemplo cocinas montadas , armarios o partes de los mismos montados en obra etc ) en cuyo caso repercutirán al 7 % en intervenciones de construcción o rehabilitación de viviendas.


ENTREGA DE EDIFICACIÓN PARA REHABILITACIÓN Y PARA DEMOLICIÓN Y POSTERIOR CONSTRUCCIÓN:

Las entregas de edificaciones realizadas por empresarios para que sean rehabilitadas estará sujetas a IVA cuando la edificación que se adquiere por el promotor-rehabilitador comporten la reconstrucción de la edificación mediante la consolidación y el tratamiento de estructuras, fachadas o cubiertas y otras análogas siempre que el coste de estas actuaciones exceda del 25% de la base imponible de la entrega.
También está sujeta a IVA la entrega de edificaciones para demolición y posterior edificación.
El empresario que entrega la edificación para rehabilitación o demolición deberá pedir de antemano que se le pruebe el destino por cualquier medio admisible en derecho para saber si debe girar o no IVA.


ARRENDAMIENTOS:

- De viviendas, I.T.P. del 4%.
- Locales de negocio, I.V.A. del 16%.
- De oficinas, I.V.A. del 16%.
- De vivienda con despacho, I.V.A. del 16% parcial.
- De apartamentos amueblados con servicios hoteleros, I.V.A. del 7%.
- De terrenos para estacionamiento, I.V.A. al 16%.
- De terrenos para depósito, I.V.A. al 16%.
- De terrenos para publicidad y exposiciones, I.V.A. al 16%.
- De terrenos para canteras, I.V.A. al 16%.
- De terrenos para otros usos, I.T.P. al 4%.
- Arrendamiento de un edificio para su posterior subarriendo, I.V.A. al 16%.
- Constitución y transmisión de derechos de superficie. I.V.A. al 16%.
- Derechos de adquisición de vivienda, no su adquisición. I.V.A. al 16%

El Arrendamiento de una vivienda a una a una entidad mercantil que a su vez, la va destinar a vivienda de sus empleados, está sujeta al 16 % de IVA.

PERMUTAS DE INMUEBLES:

Cuando el constructor reciba pisos en pago a la ejecución de obra es primera entrega y, por tanto, sujeta a I.V.A. Cuando el constructor a su vez haga entrega de dichos pisos será segunda entrega y, por tanto, exenta de I.V.A.(I.T.P. sí).

Cuando el empresario propietario de un solar lo entregue a un promotor a cambio de edificación una vez terminada, en este caso se producen dos entregas sujetas a IVA: la entrega del solar y la primera entrega de los pisos. La segunda entrega, cuando el antiguo propietario del solar venda los piso está exenta del I.V.A. (I.T.P. sí).